Полнота учета затрат

Вступление

Рассмотренные нами в предыдущей главе системы учета затрат акцентируют внимание бухгалтеров-аналитиков и менеджеров прежде всего на оценке материально-производственных запасов во внешней отчетности. Обратимся теперь к классификации подходов к калькулированию себестоимости, которые во главу угла ставят исчисление финансового результата. Классификационным признаком в этой классификации является полнота включения общепроизводственных затрат в производственную себестоимость произведенной продукции: и здесь выделяют калькулирование по полным затратам и калькулирование по переменным (прямым) затратам. Первый из них является традиционным для всех учетных систем, в том числе и для отечественной, в то время как второй лишь недавно получил распространение в нашей стране. Оба названия появились в учетной практике нашей страны лишь в 90-е годы прошлого века, вместе с появлением переводных изданий, содержащих сравнения двух систем. Опытные бухгалтеры сразу поняли, что калькулирование по полным затратам - это как раз то, чем они всегда и занимались, поскольку традиционно в отечественном учете использовался именно этот метод. А поскольку он был единственным, то и специального названия у него не было. В развитых странах этот метод тоже считается исторически первым, однако с течением времени, в середине XX века, обнаружилось, что он не удовлетворяет интересам менеджеров и не дает полезной информации для принятия управленческих решений, и тогда был разработан другой подход, получивший название метода калькулирования по переменным затратам.

Рассмотрим эти методы более подробно.

8.1. Калькуляция по полным затратам

В западной практике метод калькулирования по полным затратам может носить названия Absorption Costing или Full Costing. Первое из них можно перевести как учет поглощенных затрат, а второе - учет полных затрат. В различных переводных изданиях последних лет название этого метода переводится по-разному, однако нам кажется целесообразным использовать термин "метод калькулирования (калькуляции) по полным затратам".

Когда мы в разделе 4.6 проводили классификацию затрат по отношению к тому, как они отражаются в отчетности периода (и выделяли при этом затраты на продукт и затраты периода), фактически мы рассмотрели схему формирования себестоимости по полным производственным затратам. Обратимся снова к рис. 4.4. Себестоимость продукта формируется суммированием прямых затрат материалов и прямых затрат на оплату труда, а также общепроизводственных расходов. Именно эта сумма создает оценку выпущенной продукции и соответственно запасов готовой продукции и незавершенного производства. Затраты на продукцию, которая не была реализована в отчетном периоде, "оседают" в балансе на конец этого периода, а затраты, входящие в себестоимость реализованной продукции, отражаются в отчете о прибылях и убытках, формируя финансовый результат периода.

В процедурах калькулирования по полным затратам используется формат отчета о прибылях и убытках, соответствующий тому, что используется российскими бухгалтерами, а также требованиям МСФО. Структура отчета, предложенная международными стандартами отчетности, представлена в табл. 8.1. В ней в соответствии с правилами, принятыми в МСФО, знаком X обозначены статьи, которые входят со знаком "+", статьи же, которые следует вычитать, обозначены (X). Результаты промежуточных расчетов вынесены в отдельную колонку.